محافظه کاری
مقدمه
صورت های مالی بخش اصلی فرآیند گزارشگری مالی را تشکیل می دهد (کمیته ی فنی سازمان حسابرسی، 1381، ص 481). هدف صورت های مالی، ارائه ی اطلاعاتی تلخیص و طبقه بندی شده درباره وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف پذیری مالی واحد تجاری است که برای طیفی گسترده از استفاده کنندگان صورت های مالی در اتخاذ تصمیمات اقتصادی مفید واقع گردد (همان، ص 487).
هدف های گزارشگری مالی و مبانی حسابداری ایجاب می کند، اطلاعاتی که گزارشگری مالی فراهم می آورد از ویژگی های معینی برخوردار باشد (مرکز تحقیقات تخصصی حسابداری و حسابرسی، 1385، ص 49). در مفاهیم نظری گزارشگری مالی ایران از این ویژگی ها با عنوان خصوصیات کیفی یاد شده است. یکی از این خصوصیات محافظه کاری است که از آن با عنوان احتیاط یاد شده است. در این مقاله سعی بر آن است که درباره ی تعریف و مفهوم محافظه کاری در حسابداری به اختصار مصالبی ارائه شود.
تاریخچه ی محافظه کاری
در حسابداری، محافظه کاری مفهومی است که سابقه ای طولانی دارد. باسو (1997، ص
معتقد است که محافظه کاری طی قرن ها تئوری و عمل حسابداری را تحت تأثیر قرار داده است. ثبت های تاریخی اوایل قرن پانزدهم میلادی درباره ی معاملات مشارکتی و تضامنی نشان می دهند که حسابداری در اروپای قرون وسطی محافظه کارانه بوده است. مفهوم محافظه کاری زمانی ایجاد شد که ترازنامه مهم ترین و اغلب تنها صورت مالی بود و اجزای سود یا سایر نتایج عملیات به ندرت در خارج از شرکت ها ارائه می شد. اولین کاربرد صورت های مالی برای بانکداران و دیگر اعتباردهندگان بوده است. انگیزه ی آن ها از کاربرد محافظه کاری اطمینان از آن بوده که سرمایه گذاریشان به گونه ای مناسب حفظ خواهد شد.
محافظه کاری یکی از ویژگی های برجسته ی گزارشگری مالی است که در سال های اخیر به خاطر رسوایی های مالی (در شرکت هایی مانند انرون و وردکام)، توجه بیشتری را به خود جلب کرده است و برخی مطالعات اخیر مانند واتز، 2003؛ رویچوداری و واتز، 2005 و لافوند و واتز، 2006 به طور ویژه بر محافظه کاری تمرکز کرده اند. هرچند بسیاری از حسابداران بر وجود محافظه کاری در تنظیم صورت های مالی توافق دارند، تعریفی جامع و مانع از آن ارائه نشده است. با وجود این، در متون حسابداری دو خصوصیت عمده ی محافظه کاری مورد بررسی قرار گرفته است: نخست، جانب داری رو به پایین ارزش دفتری سرمایه نسبت به ارزش بازار آن است و دو دیگر گرایش به تسریع در شناسایی هزینه ها و تعویق شناخت درآمدها (پرایس، 2005، ص9).
واتز (2003، ص 208) از بلیس (1924) در تعریف محافظه کاری چنین نقل کرده است: «محافظه کاری به طور سنتی با ضرب المثل هیچ سودی را پیش بینی نکنید؛ اما همه ی زیان ها را پیش بینی کنید تعریف شده است». در ادبیات حسابداری این ضرب المثل به صورت «گرایش حسابداری به الزام درجه ی بالاتری از تاییدپذیری برای شناسایی اخبار خوب، یعنی سود نسبت به شناسایی اخبار بد یعنی زیان (باسو، 1997، ص4)» تفسیر شده است (واتز، 2003، ص 208). در پارگراف 95 بیانیه مفاهیم حسابداری شماره ی دو نیز برای تشریح محافظه کاری چنین آمده است:
«... اگر دو برآورد از یک مبلغ دریافتنی یا پرداختنی آتی وجود داشته باشد و احتمال وقوع هر دو یکسان باشد؛ محافظه کاری استفاده از برآوردی را دیکته می کند که کم تر خوشبینانه است» (هیات استانداردهای حسابداری مالی، 1980).
واتز و زیمرمن (1986، ص ص 206- 205) در تعریف محافظه کاری چنین نوشته اند: «محافظه کاری یعنی این که حسابدار باید از بین ارزش های ممکن، برای دارایی ها کم ترین ارزش و برای بدهی ها بیشترین ارزش را گزارش کند. درآمدها باید دیرتر شناسایی شوند نه زودتر و هزینه ها باید زودتر شناسایی شوند نه دیرتر».
از دیدگاه تهیه کنندگان صورت های مالی، محافظه کاری به عنوان کوششی برای انتخاب روشی از روش های پذیرفته شده ی حسابداری است که به یکی از نتایج زیر منتج می شود:
شناخت کندتر درآمد فروش،
شناخت سریع تر هزینه،
ارزش یابی کم تر دارایی ها، و یا
ارزش یابی بیشتر بدهی ها.
