داراییهای نامشهود اساساً به دو دسته تقسیم می شود:
1.داراییها ی نامشهود قابل شناسایی
2.داراییهای نامشهود غیرقابل شناسایی
داراییها نامشهود قابل شناسایی،داراییهای می باشد که ارزش آن به سایر داراییهای واحد تجاری یا به کل واحد تجاری،وابسته نبوده و به طور جداگانه قابل فروش می باشد در حالی که داراییهای نامشهود غیرقابل شناسلیی را نمی توان جداگانه ارزیابی ویا معامله نمود.
نمونه های زیر می توانند مثالهایی از داراییهای نامشهود قابل شناسایی باشد:
الف)حق اختراع
ب)حق تألیف
ج)سر قفلی محل کسب(حق کسب وپیشه)
د)علايم ونامهای تجاری
ه)حق امتیاز(فرانشیز)
1.داراییهای نامشهود قابل شناسایی
الف)حق اختراع.حقی است که به دارنده آن،امکان تولید،استفاده،فروش محصول مشخصی را برای مدت معین داد نقض آن توسط دیگران مجاز نمی باشد.طبق ماده 33 قانون ثبت علایم و اختراعات مصوب تیرماه 1310 مدت اعتبار ورقه اختراع به تقاضای مخترع پنج یا ده یا پانزده ویا منتهی 20سال است.ولیکن در عمل تازمانی دارای ارزش خواهد بود که منجر به کاهش هزینه های عملیاتی و یا فروش کالا وخدمات به قیمت بیشتر شود.اگر حق اختراع به جای خرید،توسط واحد تجاری پدید آمده باشد،بهای تمام شده بهای تمام شده آن صرفاً شامل هزینه های مستقیم حقوقی و هزینه هایی مثل هزینه ثبت حق اختراع خواهد بود.
ب)حق تألیف.حق تألیف عبارت است از«حق انحصاری نشر و پخش و عرضه و اجرای اثر هنری یا نوشته ای که به مدت عمر پدید آورنده و سی سال پس از فوت او به شخص پدید آورنده ووراث او اعطاء می شود،در مورد حق تألیف نیز عین حق اختراع،عمر مفید واقعی به ارزش اقتصادی آن بستگی داشته و تا زمانی دارای منافع اقتصادی خواهد بود که بازار برای انتشار اثر وجود داشته باشد.
ج.سر قفلی محل کسب(حق کسب وپیشه).سر قفلی محل کسب،حقی است که واحد تجاری به جهت تقدم و سابقه در اجاره،موقعیت محل و یا موفقیت در جذب مشتری نسبت به محل معینی پیدا می کند.سر قفلی محل کسب صرفاً زمانی می تواند به عنوان دارایی قابل شناسایی باشدکه در ازاء پرداخت وجه نقد یا ما به ازای غیر نقدی تحصیل شده باشد.سر قفلی محل کسب،معمولاًقابل استهلاک نبوده و به هنگام تخلیه ملک،لازم است مبلغ سرقفلی از سوی مستأجر دریافت گردد.
د)علایم و نامهای تجاری.علایم و نامهای تجاری نیز حقوقی است که قابل اجاره و واگذاری می باشد.«علایم تجاری عبارت است از هر قسم علامتی اعم از نقش،تصویر،رقم،حرف،عبارت،مهر،لفاف و غیر آن که برای امتیاز تشخیص محصول صنعتی یا تجاری یا فلاحتی اختیار می شود».بهای تمام شده علایم تجاری باید معادل مبلغی که بابت خرید آن پرداخت شده یا معادل هزینه هایی که صرف پدید آوردن آن گردیده،در حسابها منظور گردد.مدت اعتبار علایم تجاری طبق ماده 14 قانون ثبت علایم 10 سال و بعد از آن نیز قابل تمدید است و در واقع عمر قانونی محدودی ندارد.
ه)حق امتیاز و فرانشیز.حق امتیاز و فرانشیر مجوز استفاده از حقوق دیگران در ازای پرداخت مبلغ مشخص می باشد.بدین ترتیب امتیاز ساخت و حق فروش تولیدات یا انجام خدمات مشخص یا استفاده از نام و علایم تجاری به مؤسسه پرداخت کننده اعطاء می گردد.
2.داراییهای نامشهود غیر قابل شناسایی(سر قفلی)
اصطلاح سر قفلی به ویژگیهای اشاره دارد که به یک واحد تجاری امکان می دهد تا به سبب حسن شهرت ،کارایی عملیاتی،تجربه و مهارت و یا سایر عوامل،سودی مازاد بر نرخ بازده متعارف کسب کند.اگرچه ممکن است با گذشت زمان برای خیلی ازمؤسسات تجاری،سرقفلی ایجاد شود،اما حسابداران از این بابت چیزی در دفاتر خود ثبت نمی کنند چرا که معتقدند تعیین مبلغ آن مستلزم اعمال قضاوتهای شخصی است و این با اصول پذیرفته شده حسابداری سازگار نمی باشد.اصولاً به عنوان یک قاعده کلی،سرقفلی فقط در صورتی در دفاتر ثبت و گزارش می شود که به مثابه بخشی از یک واحد تجاری خریداری شود.در مورد اینکه سر قفلی چگونه باید مستهلک شود و اصولاًاستهلاک سر قفلی عمل صحیحی است یا خیر؟بحثهای متعددی توسط اندیشمندان حسابداری مطرح شده است.عده ای مخالف استهلاک سرقفلی و عده ای موافق آن می باشندودر عین حال بین آنان که موافق استهلاک سر قفلی می باشند،در خصوص شیوه استهلاک آن وحدت نظر دیده نمی شود.
مونث گمری،اس کوئر و استاب از مخالفان استهلاک سر قفلی محسوب می شوند.استاب می گوید:«هیچ گونه دلیل اساسی و یا روش علمی برای استهلاک بهای تمام شده سرقفلی وجود نداشته و به نظر می رسد لزوم استهلاک اجباری داراییهایی چون سر قفلی(که ممکن است ارزش آن در عمل نه تنها کاهش نیابد بلکه حتی افزایش ارزش نیز پیدا کند)انحراف از اصل«تداوم فعالیت»در تهیه صورتهای مالی باشد».مخالفان معتقدند که حذف سرقفلی در حالی که ارزش آن هنوز به زیر قیمت خرید نرسیده است بسیار محافظه کارانه خواهد بود.اصولاًحذف سرقفلی در چنین مواردی منجر به ایجاد اندوخته مخفی خواهد شد.بنابراین منطقی نیست مادامی که ظرفیت سود دهی شرکت کاهش نیافته،سرقفلی مستهلک گردد.همچنین به جهت آنکه تععین دقیق مبلغی از سرقفلی که باید مستهلک شود،تقریباً ناممکن است،لذا به هیچ وجه نمی توان برآورد منصفانه ای از مبلغ استهلاک سرقفلی انجام داد.
دارایی های ثابت مشهود موجودیت فیزیکی دارند، بدین معنی که می توانند دیده ولمس شوند. درر مقابل،دارایی های نامشهود، که معمولاًناشی از حقوق قانونی وقراردادی هستند، دارای ماهیت فیزیکی نیستند.دارایی های غیر جاری مشهود و نامشهود به طور معمول دارای ویژگی های زیر هستند:
1-به منظوراستفاده نگهداری می شوند نه با هدف سرمایه گذاری (اگر چه به طرق مختلفی مورد استفاده قرار می گیرند)
2-دارای عمر مفید مورد انتظار بیش از یک سال هستند.
3-ارزش آنها بواسطه توانایی آنها در ایجاد درآمد برای مالکانشان ایجاد شده است.
4-طی دوره های محدودی،دوره های منفعت رسانی،توسط شرکت به حساب هزینه منظور می شوند.
دارایی های نامشهود سه ویژگی دیگر دارندکه آنها را از دارایی های مشهود متمایز می سازد:
• معمولاً ابهام بیشتری راجع به منافع آتی آنها وجود دارد.
• ارزش آنها در معرض نوسانات بیشتری قرار دارد،زیرا ممکن است به میزان قابل ملاحظه ای تحت تأثیر میزان رقابت باشد.
• ممکن است تنها برای یک شرکت خاص ارزش داشته باشند.
مطابق با استاندارد حسلبداری شماره 17 ایران،دارایی نامشهود به یک دارایی قابل تشخیص غیر پولی وفاقد ماهیت عینی اطلاق می شود.دو نکته در این تعریف مهم است: اول این که دارایی های نامشهود با تکیه بر ماهیت غیر عینی و غیر پولی آن تعریف می شود .بدین ترتیب اقلامی از قبیل حسابهای دریافتنی علی رغم اینکه ماهیت غیر عینی دارند،به دلیل پولی بودن در زمره این دارایی ها قرار نمی گیرد و دوم اینکه یک دارایی هنگامی معیار قابلیت تشخیص رااحراز می کند که یکی از شرایطزیر را داشته باشد:
الف.جدا شدنی باشد،یعنی بتوان آن را به منظور فروش،انتقال،اعطای حق امتیاز،اجاره با مبادله (به صورت جداگانه یا همراه با یک قرارداد،دارایی یا بدهی مرتبط) از واحد تجاری جدا کرد، یا
ب.از حقوق قراردادی یا سایر حقوق قانونی ناشی شود، صرفنظر ازاینکه آیا چنین حقوقی قابل انتقال یا جدا شدنی از واحد تجاری یاسایر حقوق و تعهدات باشد یا خیر.
نمونه های رایج از سرفصلهای کلی فوق،نرم افزار ایانه ای،حق اختراع،حق تألیف،حق تکثیر یا نمایش فیلمهای سینمایی و ویدیویی،سر قفلی محل کسب (حق کسب یا پیشه یا تجارت)،حق استفاده از خدمات عمومی،حق امتیاز تولید یا خدمات است.
حسابداری دارایی های نامشهود :
حسابداری دارایی هایی نامشهود ;از همان رویه ها و اصول کلی مورد استفاده در دارایی های مشهود پیروی می کند.این گونه دارایی ها هر دو در زمان اولیه به بهای تمام شده ثبت می شوند.همان گونه که بعداً بحث واهیم کرد،برخی دارایی های نامشهود مستهلک می شوند و برخی دیگرخیر.سایر اصول حسابداری که در فصل قبل مورد بحث قرار دادیم،برای دارایی های نامشهود نیز کاربرد دارند.بنابراین اصول مورد استفاده یکسانی برای تععین بهای تحصیل ،مخارج های جاری و سرمایه ای،کاهش ارزش و واگذاری دارایی های مشهود ونامشهود به کار می روند. با این وجود ،اندازه گیری کاهش ارزش ممکن است متفاوت باشد.
دارایی های نامشهود ممکن است حسب این که توسط شرت خریداری شده باشند و یا در داخل شرکت ایجاد شده باشند،به دو گروه طبقه بندی شوندش.
شناخت و اندازه گیری اولیه ی دارایی نامشهود:
شناخت-مطابق با استاندارد حسابداری شماره 17 ایران،یک قلم دارایی نامشهود تنها زمانی باید شناسایی شود که:
الف)با تعریف داراییهای نامشهود مطابقت داشته باشد.
ب)جریان منافع اقتصادی آتی دارایی به درون واحد تجاری محتمل باشد،و
ج)بهای تمام شده ی دارایی به گونه ای اتکا پذیر قابل اندازه گیری باشد.
جریان منافع اقتصادی آتی ناشی از یک دارایی نامشهود ممکن است شامل درآمد عملیاتی حاصل از فروش کالا یا خدمات ،صرفه جویی در مخارج یا سایر منافعی باشد که از کاربرد دارایی توسط واحد تجاری عاید می شود.برای مثال،بکارگیری دانش فنی جدید در فرایند تولید ممکن است به جای افزایش درآمد عملیاتی آتی، مخارج تولید را کاهش دهد.
اندازه گیری-یک دارایی نامشهود به هنگام شناخت اولیه باید به بهای تمام شده اندازه گیری شود.
بهای تمام شده ی دارایی نامشهود:
بهای تمام شده ی دارایی های نامشهود،بر حسب این که در داخل واحد تجاری ایجاد شده باشند،یا از طریق ترکیب تجاری تحصیل شده باشد و یا از بیرون خریداریشده باشند ممورد بحث قرار میگیرد.
بهای تمام شده ی دارایی نامشهود خریداری شده-طبق اصل بهای تمام شده ،دارایی های نامشود در تاریخ تحصیل باید به ارزش معادل نقدی جاری آنها ثبت شود.بهای تمام شده شامل قیمت خرید،حق الزحمه های قانونی و انتقال، وهرگونه مخارج مستقیمی است که برای آماده سازی دارایی جهت استفاده مورد نظر تحمل می شود،مانند مخارج آزمایش کارکرد صحیح دارایی.بهای تمام شده تحصیل،ارزش منصفانه دارایی های واگذا شده یا دریافت شده، هر کدام که قابل اتکاتر باشد،است. زمانی که بخشی از یک دارایی نامشهود یا کل آن از طریق غیر نقدی تحصیل شود،بهای تمام شده ی آن عبارت خواهد بود از هر گونه مبلغ نقدی پرداختی به اضافه ی ارزش بازار دارایی های غیر نقدی واگذار شده.اگر این ارزش به طول اتکاپذیری قابل تعیین نباشد،ارزش بازار حقوق تحصیل شده مورد استفاده قرار خواهد گرفت.به عنوان مثال اگر شرکتی یک حق اختراع را با انتشارسهام عادی تحصیل کند،بهای تمام شده حق اختراع باید معادل ارزش بازار جاری سهام عادی ثبت شود.اگر سهام صادره دارای ارزش بازار تثبیت شده ای نباشد،شواهد ازش بازار حق اختراع باید به عنوان معیار بهای تمام شده مبادله مورد استفاده قرار گیرد.
مخارج از قبیل مخارج معرفی یک محصول یا خدمت جدید مانند مخارج تبلیغات،مخارج انجام فعالیت تجاری در یک محل جدید یا یک گروه جدید از مشتریان مانند مخارج آموزش کارکنان،و مخارج اداری ،عمومی و فروش در بهای تمام شده دارایی نامشهود منظور نمی شود.شناسایی مخارج در مبلغ دفتری یک دارایی نامشهود،هنگامی که دارایی آماده بهره برداری است،متوقف می شود.بنابراین،مخارج تحمل شده برای استفاده یا بکارگیری مجدد یک دارایی نامشهود،در مبلغ دفتری آن منظور نمی شود.برای مثال،مخارج زیر در مبلغ دفتری یک دارایی نامشهود منظور نمی گردد:
الف)مخارج تحمل شده برای یک دارایی آماده بهره برداری که هنوز استفاده از آن شروع نشده است .
ب)زیانهای عملیاتی اولیه از قبیل زیانهای تحمل شده در مرحله عرضه اولیه محصولات جدید حاصل از دارایی.
بهای تمام شده تحصیل شده از طریق ترکیب تجاری-در صورتی که یک دارایی نامشهود در ترکیب تجاری تحصیل گردد،بر اساس استاندارد حسابداری شماره19 با عنوان ترکیبهای تجاری،بهای تمام شده آن دارایی نامشهود،ارزش منصفانه آن در تاریخ تحصیل می باشد.دارایی نامشهود تحصیل شده در ترکیب تجاری ممکن است تنها به همراه یک دارایی ثابت مشهود یا یک دارایی نامشهود مرتبط،قابل تفکیک باشد.برای مثال،ممکن است مجوز انتشار یک مجله جدا از بانک اطلاعاتی مشترکین آن قابل فروش نباشد یا علامت تجاری چشمه آب معدنی ممکن است مربوط به چشمه خاصی باشد ونتوان آن را به صورت جدا از آن چشمه فروخت.در این گونه موارد،در صورتی که نتوان ارزشهای منصفانه هر یک از داراییهای گروه را به گونه ای اتکا پذیر اندازه گیری کرد،واحد تحصیل کننده،گروه داراییها را به عنوان یک دارایی واحد،جدا از سرقفلی شناسایی می کند.با حسابداری ترکیب های تجاری در حسابداری پیشرفته آشنا خواهید شد.
بهای تمام شده ی دارایی های نامشهود ایجاد شده در داخل واحد تجاری-در برخی موارد،بهای تمام شده ی دارایی های نامشهود ایجاد شده در واحد تجاری را می توان به گونه ای اتکا پذیراندازه گیری کرد.برای مثال،اغلب حقوق ودستمزد و سایر مخارج تحمل شده برای تحصیل حق تألیف یا نرم افزارهای رایانه ای رامی توان به کمک سیستم بهای تمام شده به گونه ای اتکاپذیراندازه گیری کرد.در برخی موارد نیز به علت ناممکن بودن تفکیک از مخارج روزمره ،انجام این امر امکان پذیر نیست.بهای تمام شده یک دارایی نامشهود ایجاد شده در واحد تجاری،شامل مجموع مخارج واقع شده از تاریخی می باشد که دارایی نامشهود برای اولین بار معیارهای شناخت به عنوان دارایی را احراز می کند.به عبارت دیگر بهای تمام شده شامل مخارج ضروری است که بطور مستقیم یا بر اساس مبانی تخصیص معقول و یکنواخت قابل انتساب به ایجاد،تولید و آماده سازی دارایی برای استفاده مورد نظر مدیریت می باشد.
منبع:
حسابداری میانه1(پیام نور) :مهدی مشکی – عبدالکریم مقدم
حسابداری میانه :دکتر شکراله خواجوی – ابراهیم ابراهیمی
