تالار گفتگوی حسابداری
حسابداری => دوره کارشناسی و آمادگی کارشناسی ارشد حسابداری => حسابرسی => نويسنده: khoshnoud در آوریل 15, 2013, 12:29:24
-
خلاصه فصل 7 کتاب سازمان حسابرسی---
فصل هفتم
شواهد - چه نوع و چه مقدار
اهداف فصل :
*تشريح مفاهيم قابل قبول و كافي در مورد شواهد حسابرسي
*توصيف حسابهاي با احتمال خطر ذاتي بالا
*توصيف انواع شواهد لازم براي محدود كردن احتمال خطر عدم كشف
*تشريح موارد حسابداري و حسابرسي مربوط به رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه
*توصيف مسئوليت هاي حسابرسان درباره كشف بعدي روشهاي رسيدگي اجراء نشده و معاملات اشخاص وابسته
حسابرسان در طول حسابرسي صورت هاي مالي ، شواهدي را گردآوري و ارزيابي ميكنند تا بتوانند نسبت به منطبق بودن يا نبودن صورت هاي مالي با معيارهاي مناسب اظهار نظر كنند و به طور خلاصه ميتوان گفت حسابرسي همان گردآوري شواهد كافي و قابل اطمينان مي باشد .
شواهد كافي و قابل اطمينان
شواهد كافي و قابل اطمينان بايستي از راه بازرسي ،مشاهده،پرس و جو و دريافت تاييديه كسب شود تا مبنايي معقول براي اظهار نظر نسبت به صورت هاي مالي مورد رسيدگي به دست آيد .استاندارد حسابرسي شواهد حسابرس را درباره نوع و قابليت اطمينان و كفايت شواهد حسابرسي راهنمايي ميكند .
نوع شواهد
شواهد ، اطلاعاتي است كه يك فرض را تاييد يا رد مي كند .
نمونه هايي از منابع شواهد
1- سيستم حسابداري صاحبكار شامل دفاتر روزنامه و كل و مدارك پشتيبان
2- مشاهده داراييها
3- تائيد معاملات توسط اشخاص ثالث و ارزيابي حسابرسان از ساختار كنترل داخلي و غيره
قابليت اطمينان شواهد
قابليت اطمينان شواهد موضوعي نسبي است و در كل شواهدي را ميتوان قابل اطمينان ناميد كه هم معتبر و هم مربوط باشد.
عوامل موثر بر كيفيت شواهد :
- شواهد به دست آمده از منابع خارج از شركت صاحبكار قابليت اتكاي آن را افزايش ميدهد .
- سيستم كنترل داخلي قوي كيفيت مدارك و شواهد را افزايش ميدهد .
- دريافت اطلاعات دست اول (از راه مشاهده،مكاتبه،محاسبه)به جاي دريافت اطلاعات دست دوم كيفيت آن شواهد را افزايش ميدهد .
كفايت شواهد
كفايت شواهد موضوعي قضاوتي است و به كميت شواهدي مربوط ميشود كه حسابرس بايد آنها را به دستآورد .
به طور كلي موارد ذيل را در ارزيابي كيفيت شواهد حسابرسي مفيد باشد .
-هرچه شواهد قابل اطمينانتر باشد مقدار كمتري از آن براي توجيه اظهار نظر حسابرسان الزامي است .
- هرچه يك مبلغ موجود در صورت هاي مالي با اهميت تر باشد ،شواهد بيشتري براي اثبات آن لازم است .
- به موازات افزايش احتمال خطر نسبي مربوط به هر كار حسابرسي ،حسابرسان براي توجيه نظر خود به شواهد بيشتري نياز دارند .
انواع شواهد حسابرسي
حسابرسان در حين اجراي حسابرسي خود انواع مختلفي از شواهد را گردآوري مينمايند تا احتمال خطر حسابرسي را به قدر كافي محدود نمايند. همانگونه كه در فصل 4 كتاب جاري ذكر گرديد احنمال خطر حسابرسي داراي سه جزء ميباشد .
1- احتمال خطر ذاتي 2- احتمال خطر كنترل 3- احتمال خطر عدم كشف
*احتمال خطر عدم كشف تنها احتمال خطري است كه كاملاً به موثر بودن شواهد گردآوري شده توسط حسابران بستگي دارد .
شواهد مربوط به احتمال خطر ذاتي
يعني احتمال خطر وجود اشتباه با اهميت پيش از آنكه كنترل هاي داخلي مورد ارزيابي قرار گيرد .
شواهد مربوط به احتمال خطر كنترل
روش كار حسابرسان گردآوري شواهدي درباره موثر بودن كنترل هاي داخلي از راه اجراي يك سري آزمون هايي است كه مشخص ميكند روشهاي كنترل داخلي شركت به گونه مقرر اجرا ميشود .
*كيفيت كنترل داخلي صاحبكار عامل عمده اي در تعيين ميزان شواهد لازم براي محدود ساختن احتمال خطر عدم كشف مي باشد .
شواهد محدود كننده احتمال خطر عدم كشف
احتمال خطر عدم كشف به اين معني است كه حسابرسان نتوانند يك تحريف با اهميت در صورت هاي مالي را كشف نمايند .
انواع شواهد محدود كننده احتمال خطر عدم كشف
1- شواهد عيني
2- مدارك :
- خارج از سازمان صاحبكار بوده و به دست حسابرس ميرسد
- خارج از سازمان صاحبكار بوده و توسط صاحبكار نگه داري ميشود .
- مداركي كه درون سازمان صاحبكار ايجاد و نگه داري ميشود .
3-دفاتر و اسناد حسابداري
4-روش هاي تحليلي
5-محاسبات
6- نظرات كارشناسان
7- شواهد شفاهي
8- تائيديه هاي مديريت
مشاهده عيني
مشاهده عيني دارايي يا شمارش آن بهترين گواه وجود آن مي باشد .
مشاهده عيني شواهدي حاكي از وجود برخي دارايي ها به دست مي دهد اما معمولاً براي تعيين مالكيت و ارزشيابي صحيح و شرايط داراييهاي مزبور لازم است اين روش با انواع ديگري از شواهد كامل گردد .در ضمن برخي از انواع دارايي ها مانند حسابهاي دريافتي و يا دارايي هاي نامشهود وجود دارند كه نمي توان با مشاهده عيني اثبات كرد .
مدارك
مهمترين نوع شواهدي كه حسابرسان برآن اتكا مي كنند مدارك است .ارزش هر مدرك به عنوان شواهد حسابرسي تا حدي به محل ايجاد آن بستگي دارد .
- مدارك ايجاد شده در خارج از سازمان صاحبكار كه به حسابرس ارسال ميشود
اين نوع مدارك داراي بهترين كيفيت ميباشد مانند تاييديه بدهكاران وبستانكاران –تاييديه بانك –تاييديه وكلاي حقوقي شركت
- مدارك ايجاد شده در خارج از سازمان صاحبكار كه توسط صاحبكار نگه داري ميگردد
حسابرسان براي اتكا به اين مدارك بايد توجه كنند كه آيا اين مدارك از نوعي است كه كاركنان صاحبكار به سادگي ميتوانند آن را تغيير دهند يا آن را ايجاد نمايند؟
مانند صورت حسابهاي بانكي – فاكتورها – صورت حسابهاي فرو شندگان – برگ تشخيص ماليات – اسناد دريافتي – قراردادها – سفارشات خريد مشتريان –گواهينامه هاي سهام و اوراق بهادار
- مدارك ايجاد شده و نگه داري شده در داخل سازمان
قابل اتكا ترين مداركي كه در سازمان صاحبكار تهيه ميشود ، چك هاي پرداختي ميباشد .قابليت اتكا مداركي كه در داخل سازمان تهيه ميشود به كيفيت كنترل هاي داخلي بستگي دارد .از ساير مداركي كه در داخل سازمان تهيه ئ نگه داري ميشود ميتوان به فاكتور هاي فروش ، مدارك محل كالا ،سفارش خريد ، رسيد انبار و اعلاميه هاي بستانكار صادر شده اشاره كرد .
3- دفاتر و اسناد حسابداري
ميزان قابليت اتكا دفاتر به عنوان شواهد حسابرسي به ميزان كنترل هاي داخلي مورد عمل در تهيه آن بستگي دارد.علاوه بر دفاتر ساير مدارك حسابداري نظير خلاصه هاي فروش ، تراز هاي آزمايشي ، صورت هاي مالي ميان دوره اي و گزارش هاي مالي و عملياتي تهيه شده براي مديريت نيز شواهدي را براي حسابرسان مستقل تامين ميكند.
4- روش هاي تحليلي
به ارزيابي اطلاعات صورت هاي مالي از راه مطالعه روابط بين اطلاعات مالي و غير مالي ميپردازد.
اجراي روش هاي تحليلي از 4 مرحله تشكيل ميگردد :
1- برآورد مانده مورد انتظار از يك حساب
2- تعيين مبلغ تفاوت مانده واقعي حساب از مانده مورد انتظار كه بدون پي جويي مورد قبول خواهد بود
3- مقايسه مانده حساب طبق مدارك شركت با مانده مورد انتظار
4- پي جويي انحرافات عمده از مانده مورد انتظار
نمونه اي از روش هاي تحليلي :
- مقايسه درآمد و هزينه هاي جاري با ارقام مشابه سال قبل شاخص هاي صنعت و مبالغ بودجه شده
- بهره گيري از يك مدل چند رگرسيوني براي برآورد مبلغ فروش سال جاري با استفاده از اطلاعات اقتصادي
تجزيه و تحليل روند اطلاعات:روشي براي شناسايي نحوه استمرار رابطه بين اطلاعات در دوره هاي متوالي است .
زمان بندي روش هاي تحليلي :
روش هاي تحليلي ميتواند در مراحل مختلف رسيدگي اجرا شود. استانداردهاي حسابرسي اجراي روش هاي تحلیلی را در دو مرحله مقرر ميدارد :در طول برنامه ريزي – بررسي نهايي تزديك به پايان كار حسابرسي
5- محاسبات
شكل ديگري از شواهد است كه حسابرسان براي اثبات دقت محاسبات مدارك صاحبكار به عمل مي آورند و تنها درستي عمليات رياضي را به اثبات رسانده و تاييد مينمايد .
6- نظرات كارشناسان
استانداردهاي حسابرسي كارشناس را شخصي معرفي كرده است كه مهارت يا دانش خاصي در زمينه هايي به جز حسابرسي و حسابداري داشته باشند مانند كارشناسان امور بيمه .و ارزيابان و وكلاي حقوقي و مهندسين و ...
حسابرسان در مواردي همچون قضاوت نسبت به كيفيت موجودي هاي صاحبكار يا انجام محاسبات مربوط به اثبات بدهي و چنين مواردي كه نياز به قضاوت فني دارند مي توانند از نظرات كارشناسان به عنوان شواهد قابل اطمينان استفاده كنند مگر آنكه در اثر آزمون هاي خود يافته هاي وي را غير منطقي بيابند .
7- شواهد شفاهي
سوال هايي كه حسابرسان در جريان رسيدگي هاي خود از كاركنان صاحبكار ميپرسند و پاسخ هايي كه دريافت ميكنند نوع ديگري از شواهد است .كه اين شواهد به خودي خود كافي نيستند بلكه ميتوانند در افشاي شرايطي كه مستلزم پي جويي است و يا تكميل انواع ديگر شواهد مفيد باشند .
8- تاييديه هاي مديريت
حسابرسان در پايان رسيدگي ها از صاحبكار خود تاييديه دريافت ميكنند كه مهمترين اظهارات شفاهي صاحبكار در طول رسيدگي در آن خلاصه شده باشد كه بيشترين اظهارات مديريت در گروه هاي زير طبقه بندي ميشود .
- تمام مدارك حسابداري ، اطلاعات مالي و صورتجلسات هيئت مديره در اختيار حسابرسان قرار دارد .
- صورت هاي مالي كامل است و طبق اصول پذيرفته شده حسابداري تهيه شده است .
- تمام مطالبي كه بايد افشاء شود به گونه اي مناسب افشاء شده است .
* نكته اصلي در مورد تائيد مديريت اين است كه تائيديه هاي مديريت يكي از شواهد كم اهميت حسابرسي است و هرگز نبايد جايگزين اجراي ساير روش هاي رسيدگي شود .
تائيديه هاي مديريت 2 هدف مهم را برآورده مي كند :
1- يادآوري مسئوليت اصلي و شخصي مديران صاحبكار در قبال صورت هاي مالي
2- ثبت پاسخ هاي صاحبكار در كاربرگ هاي حسابرسي به بسياري از پرسش هايي كه حسابرس با آن در جريان رسيدگي مواجه مي گردد.
مخارج تامين شواهد
گرچه عامل تصميم گيري نسبت به انتخاب نوع شواهد مورد نياز ، هزينه تامين آن نيست اما هزينه تامين شواهد هميشه مهم بوده است .
نكته اساسي اين است كه حسابرسان در كسب قويترين شواهد ممكن اصرار نمي ورزند بلكه بر دريافت شواهد مناسب و كافی درشرايط موجود تاكيد دارند .
شواهد حاصل از رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه
به رويدادهايي گفته ميشود كه بعد از تاريخ ترازنامه و قبل از پايان كار حسابرسي و صدور گزارش حسابرسان رخ ميدهد.كه به دو گروه تقسيم ميشوند:
1- رويدادهاي كه شواهد بيشتري در مورد حقايق موجود در تاريخ ترازنامه يا قبل از آن به دست ميدهد كه فراهم كننده شواهد اضافي براي شرايط موجود در تاريخ ترازنامه مي باشد و بر برآوردهاي به كار رفته در جريان تهيه صورت هاي مالي اثر مي گذارد كه نهايتاً اصلاح صورت هاي مالي را ايجاب مينمايد .
2- رو يدادهايي كه مربوط به حقايق تحقق يافته بعد از تاريخ ترازنامه مي باشد كه اين رويدادها موجب اصلاح مبالغ ريالي صورت هاي مالي نمي گردد اما اگر افشا نكردن آنها صورت هاي مالي را گمره كننده سازد بايد در صورت هاي مالي افشاء شود مانند ادغام با شركت رقيب ، باز پرداخت قبل از سررسيد اسناد پرداختني بلن مدت و اتخاذ روش جديد پس انداز
صورت هاي مالي فرضي
گاه رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه چنان با اهميت مي باشد كه همراه صورت هاي مالي اصلي ، صورت هاي مالي فرضي ارائه مي شود تا تاثير رويدادهاي بعد از تاريثخ ترازنامه را به گونه اي نشان دهد كه گويي در تاريخ ترازنامه روي داده است .
روش هاي رسيدگي به رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه
*فاصله زماني بين تاريخ تراز نامه و آخرين روز اجراي عمليات را دوره بعد از تاريخ ترازنامه گويند.
1- بررسي آخرين صورتهاي مالي ميان دوره اي و صورتجلسات مجامع عمومي ، هيئت مديره وكميته هاي فرعي هيئت مديره
2-پرس وجو درباره مطالب مورد بحث در جلساتي كه صورتجلسه آن هنوز آماده نشده است .
3-پرس وجو از مسئولين ذيصلاح درباره زيانهاي احتمالي ،تغييرات حقوق صاحبان سهام، بدهي هاي بلند مدت يا سرمايه در گردش و تغييرات وضعيت جاري اقلام برآورد شده در صورت هاي مالي مورد رسيدگي يا هر اصلاح غير عادي كه بعد از تاريخ ترازنامه انجام شده باشد .
4-دريافت تاييديه از وكيل حقوقي شركت به تاريخ آخرين روز اجراي عمليات درباره دعاوي حقوقي در جريان و ساير موارد
5-دريافت تاييديه از صاحبكار در باره رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه به تاريخ آخرين روز اجراي عمليات
در مواردي كه حسابرسان بعد از تكميل روش هاي رسيدگي معمول و در حين نوشتن گزارش حسابرسي متوجه يك رويداد مهم بعد از تاريخ تراز نامه گردند از دو روش استفاده مينمايند :
1- تاريخ گذاري دوگانه: كه تاريخ گزارش به تاريخ قبلي خواهد بود به استثناي رويداد مذكور كه به تاريخ جديد گزارش ميشود .
2-ممكن است حسابرسان به جاي تاريخ گذاري دو گانه تصميم بگيرند كه براي بررسي بيشتر به محل شركت صاحبكار مراجعه نمايند كه در اين صورت گزارش حسابرسي تنها يك تاريخ خواهد داشت و آن تاريخ رويداد آخر خواهد بود
استفاده از روش اول مسئوليت حسابرسان را براي افشاءتنها براي يك قلم خاص تا دومين تاريخ گسترش ميدهدد رحالي كه استفاده از روش دوم مسئوليت حسابرسان را در قبال تمام صورت هاي مالي گسترش ميدهد .
كشف بعدي حقايق موجود در تاريخ گزارش حسابرسان
اگر حسابرسان بعد از انتشار گزارش خود با شواهدي مواجه گردند كه صورت هاي مالي صاحبكار داراي اشتباهات و حقايق با اهميت بوده است و اين حقايق در تاريخ گزارش حسابرسي وجود داشته است بايد از صاحبكار بخواهند به نحو مطلوب نسبت به افشاء آن براي كساني كه به گزارش حسابرسي اتكاء نموده اند اقدام نمايند و در صورت امتناع صاحبكار حسابرسان بايد هر يك از اعضاي هيئت مديره و سازمان هاي ذي صلاح قانوني كه بر فعاليت صاحبكار نظارت دارند را از قابل اتكا نبودن گزارش حسابرسي آگاه سازند.
كشف بعدي روش هاي رسيدگي اجرا نشده
استانداردهاي حسابرسي در مورد اين مسئله حساس مقرر ميدارد كه اگر حسابرسان بدانند گزارش آنان هنوز مورد اتكاي اشخاص ثالث است بايد روش هاي اجرا نشده را اجرا نمايند و به دليل و جود آثار حقوقي آن بهتر است حسابرسان با وكلاي حقوقي خود مشورت نمايند.
شواهد مربوط به معاملات اشخاص وابسته
يك معامله اشخاص وابسته معامله اي است كه يك طرف معامله بتواند طرف ديگر را به گونه اي تحت نفوذ قرار دهد كه آن طرف نتواند منافع مستقل خود را در معامله ملحوظ دارد .
افشاي معاملات اشخاص وابسته شامل شرح نوع وابستگي با شرح معاملات همراه با شرايط و نحوه تسويه آن است .
روش هاي رايج شناسايي اشخاص وابسته شامل پرس و جو از مديريت و بررسي گزارش هاي ارسالي براي كميته اوراق بهادار و بورس ، فهرست سهامداران و تائيديه هاي تضاد منافعي است كه توسط صاحبكار از مديران اجرايي خود دريافت ميگردد.
والسلام
تهيه كنندگان :
- نعمت راستگو
- حسين فروغي راد