تالار گفتگوی حسابداری
حسابداری => پایگاه داده حسابداری => نويسنده: khoshnoud در اوت 31, 2011, 06:47:08
-
لیزینگ یا اجاره اعتباری و ارتباط آن با مقررات مالیاتی (http://ehsan169.blogfa.com/post-64.aspx) انواع روشها و عملیات لیزینگ
1- لیزینگ عملیاتیدر این نوعلیزینگ قرارداد یا توافقی بین اجاره دهنده و اجاره کننده به قصد برخورداری از حقانتفاع کالای مورد اجاره منعقد میشود. لیزینگ عملیاتی مثل اجاره معمولی است بااین تفاوت که ممکن است قرارداد یا توافق حق خرید کالای مورد اجاره در پایان مدتاجاره به مستاجر داده شود.
2- لیزینگ سرمایهای یا اجاره اعتباری
لیزینگ سرمایهای درحقیقت همان فروش اقساطی است با این تفاوت که در فروش اقساطی ابتدا مالکیت کالایمورد اجاره به خریدار منتقل و سپس اقساط آن وصول میشود، اما در لیزینگ سرمایهایابتدا اقساط وصول و در پایان آخرین قسط مالکیت منتقل میشود؛ و اگر مستاجر (اجارهکننده) نتواند اقساط را در مهلت مقرر بپردازد، اجاره دهنده کالای مورد اجاره راتصرف میکند. ضمناً در این نوع لیزینگ ریسک سرمایهگذاری به حداقلمیرسد.
زیرمجموعههای لیزینگ سرمایهای یا اجاره اعتباری عبارتند از:
روشلیزینگ اجاره اعتباری کمک فروشدر این روش بین شرکت لیزینگ (موجر) و شرکتتولیدکننده توافق میشود که تولیدکننده کالای تولیدی خود را در اختیار شرکت لیزینگقرار دهد تا شرکت لیزینگ تولیدات را در چارچوب قراردادهای اجاره اعتباری بهمتقاضیان واگذار کند. این نوع عملیات در شرکتهای خودروسازی و شرکتهای تولیدی معمولاست.
روش لیزینگ اهرمی یا اجاره اعتباری سه جانبه
این روش دراصل جهت اجارهکالاهایی با قیمت زیاد مثل کشتی، هواپیما، ماهواره، تاسیسات عظیم نفتی و گازیوتجهیزات به کار گرفته میشود. شرکت لیزینگ با استفاده از تسهیلات بانکی یا موسساتاعتباری بینالمللی منابع لازم برای اجاره اهرمی را تامین می کند و با استفاده از این منابع کالای مورد نیاز را درچارچوب قراردادهای اجاره اعتباری به متقاضیانواگذار مینماید.
روش لیزینگ خرید و اجاره مجددبراساس این روش متقاضی بهمنظور تامین نقدینگی مورد نیاز، ماشینآلات و یا تجهیزات و ساختمان متعلق به خودرا به شرکت لیزینگ میفروشد و مجدداً همان کالا را در قالب قرارداد اجاره اعتباریدر اختیار میگیرد. به این ترتیب ضمن تامین نقدینگی مورد نیاز، در پایان مدتقرارداد مجدداً کالای مورد اجاره را به خود اختصاص میدهد.
وامهای رهنی و یامشارکت مدنی و فروش اقساطی که بانکها با مالکان زمین جهت ساخت بنا و یابسازوبفروشها، موسسات، وکارخانهها دارند، بر اساس این روش شکل گرفته است.
روش لیزینگ برون مرزیدر این روش اجاره دهنده و اجاره کننده مقیم دو کشور مختلفهستند. در این نوع لیزینگ معمولاً بخش عمدهای از جریان انتقال کالای سرمایهایاز کشورهای صنعتی به کشورهای درحال توسعه پوشش داده میشود (مثل قراردادهایفاینانس).
لیزینگ یا اجاره اعتباری و استانداردهای حسابداریلازم استقبل از بیان ارتباط مقررات مالیاتی با لیزینگ، به جهت تاکید قانون مالیاتهای مستقیمبر استانداردهای حسابداری در رابطه با اجاره سرمایهای، ابتدا به این موضوعبپردازیم. استاندارد شماره 21 حسابداری اجاره اعتباری را به سرمایهای و عملیاتیتقسیم کرده است.
اجاره سرمایه ایدر اجاره سرمایهای تقریباً تمام مخاطراتو مزایای مالکیت کالا از طرف اجاره دهنده به اجاره کننده منتقلمیشود.
بنابراین با توجه به مفهوم این استاندارد اجاره دهنده، فروشنده، و اجارهکننده، خریدار تلقی میشود و در این زمینه مستاجر (اجاره کننده) به عنوان صاحبکالا هزینه استهلاک کالای مورد اجاره را محاسبه و در دفاتر خود ثبت میکند.
درخصوص محاسبه هزینه استهلاک نیز رهنمود استاندارد 21 حسابداری چنین است: " اگر اطمینان معقولی وجود داشته باشد که مالکیت کالا در پایان پرداخت اقساط بهاجاره کننده منتقل میشود، استهلاک براساس عمر مفید دارایی و در غیراین صورت براساس عمر مفید یا مدت اجاره، هرکدام کمتر باشد، محاسبه میشود."
اجاره عملیاتیدر اجاره عملیاتی مخاطرات و مزایای مالکیتکالا منتقل نمیشود.
بنابراین در اجاره عملیاتی اجاره کننده تنها حق برخورداریاز منافع کالای مورد اجاره را دارد.
لیزینگ یا اجاره اعتباری از نگاه قانون و مقررات مالیاتیتاقبل از اصلاحیه مورخ 27/11/1380 قانون مالیاتهای مستقیم، درخصوص اجاره سرمایهای بحثی در قوانین مالیاتی نشده بود. در این رابطه چهار مشکل اساسی وجودداشت:
1- نحوه ثبت حسابداری و خارج شدن کالای سرمایهای در دفاتر مستاجر وموجر؛ زیرا به علت عدم انتقال مالکیت کالا،معامله مورد پذیرش قانون مالیاتهانبود.
2- با توجه به اینکه درخصوص اجاره سرمایهای قرارداد و توافق به صورتاجاره تنظیم میشد کل مبلغ قرارداد اعم از قیمت تمام شده کالا و سود ناشی از آن برای اجاره دهنده درآمد اجاره تلقی و مشمول مالیات میشد.
3- چون مالکیت کالامنتقل نمیشد مستاجر مالک کالا نبود و نمیتوانست هزینه استهلاک برای کالای مورداجاره محاسبه و در دفاتر ثبت کند و به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی منظورنماید.
4- مستاجرتا زمان انتقال مالکیت به طورکلی به عنوان مالک کالای مورداجاره به رسمیت شناخته نمیشد.
دراصلاحیه مورخ 27/11/1380 قانون مالیاتهایمستقیم در تبصره 4 ماده 150 این قانون به طورخلاصه و غیرشفاف برای اولین بارعبارتی که در ادامه می آید به عنوان تبصرهای به ماده 150 الحاق شد: "در اجارهسرمایهای داراییهای استهلاکپذیر، نحوه انعکاس هزینههای استهلاک در دفاتر طرفینمعامله براساس استانداردهای حسابداری خواهد بود."
حکم قانونی این تبصره پذیرفتهاست که در اجاره سرمایهای ولو اینکه انتقال مالکیت صورت نگیرد به پیروی ازاستاندارد شماره 21 حسابداری مستاجر کالای مورد اجاره را به عنوان دارایی در دفاترخود ثبت و برای آن هزینه استهلاک محاسبه کند.
در این مورد ارتباط صنعت لیزینگبا مالیات را میتوان به سه بخش طبقهبندی کرد:
1- مالیات بردرآمد حاصل ازفعالیت لیزینگ،
2- هزینههای قانونی و قابل قبول صنعت لیزینگ که خود به سه بخشزیر تقسیم میشود:
الف- هزینه استهلاک کالای مورد اجاره،ب - هزینههایمستقیم و اولیه و جاری فعالیت لیزینگ،ج - هزینههای تامین مالی (تفاوت نقد ونسیه)،
3- مالیاتهای تکلیفی مربوط به فعالیت لیزینگ.
مالیات بردرآمد حاصل از فعالیت لیزینگ سرمایهای
در صورتی کهکالای سرمایهای ملک باشد:
- اگر ملک بدون حق واگذاری (سرقفلی) باشد، مالیاتاجاره دهنده برابر است با 5 درصد ارزش معاملاتی عرصه و اعیان ملک.
- در صورتیکه ملک دارای حق واگذاری (سرقفلی) باشد مالیات اجاره دهنده برابر است با 5 درصدارزش معاملاتی عرصه و اعیان ملک و 2درصد ارزش روز سرقفلی.
- در صورتی که اجارهدهنده بسازوبفروش باشد و از تاریخ صدور پایان کار دو سال نگذشته باشد باید علاوهبر مالیاتهای فوق، 10درصد ارزش معاملاتی اعیانی ملک را به عنوان مالیات بسازوبفروش پرداخت کند، یا به عبارت دیگر اگر اجاره دهنده بسازو بفروش باشد،باید 15درصد ارزش معاملاتی اعیانی و 5 درصد ارزش معاملاتی عرصه را به عنوان مالیاتبپردازد.
- مطابق حکم ماده 76 قانون مالیاتهای مستقیم، اجاره دهنده بابت سودحاصل از فروش ملک و سرقفلی مشمول مالیات دیگری نیست.
- چون نقل و انتقال ملک وسرقفلی مشمول مالیات مقطوع است و سود حاصل مشمول مالیات نیست، بنابراین هزینه ملکو یا زیان ناشی از فروش ملک جزء هزینههای قابل قبول مالیاتی شناخته نمیشود.
- در لیزینگ سرمایهای چون مخاطرات و مزایای مربوط به مالکیت کالا بهاجاره کننده منتقل میشود به استناد حکم تبصره 4 ماده 150، مستاجر در حکم مالک بودهو پس از ثبت کالا در دفاتر به عنوان دارایی، هزینه استهلاک را محاسبه می کند. در این رابطه بین استانداردهای حسابداری و مقررات مالیاتی مغایرت وجود دارد. قبلاًگفته شد در استاندارد شماره 21 حسابداری آمده است که اگر اطمینان معقولی نسبت بهانتقال مالکیت کالا به اجاره کننده باشد استهلاک براساس عمر مفید دارایی و اگراطمینان معقولی وجود نداشته باشد براساس عمر مفید یا مدت اجاره هر کدامکمتر است، محاسبه میشود. در تبصره 4 ماده 150 به نحوه محاسبه استهلاک اشاره نشده است، فقطگفته شده که نحوه انعکاس استهلاک در دفاتر طرفین براساس استانداردهای حسابداریاست. بنابراین در اجاره سرمایهای استهلاک کالای مورد اجاره براساس جدولاستهلاک موضوع ماده 151 قانون مالیاتهای مستقیم از طرف اجاره کننده محاسبه و دردفاتر ثبت میشود.
- در اجاره سرمایهای مخارج مرتبط و مستقیم اولیه بابت خریدکالا، حسب مورد به عنوان قیمت تمام شده یا هزینه جاری در دفاتر اجاره کننده ثبتمیشود.
- در اجاره سرمایهای، مستاجر هزینههای مربوط به تامین یا تسهیلاتمالی (بهره) را حسب مورد به قیمت تمام شده یا حساب سودوزیان منظور میکند. در اینرابطه باید توجه داشت که به استناد بند 18 ماده 148 قانون مالیاتهای مستقیم سود وکارمزد پرداختی فقط به بانکها، صندوق تعاون و موسسات اعتباری غیربانکی مجاز قابلقبول است و در این رابطه برای شرکتهای لیزینگ این مشکل همچنان باقی است.
درصورتی که اجاره سرمایهای ملک نباشد( مثل ماشینآلات، تجهیزات، تاسیسات و وسائطنقلیه:)
- در این صورت درآمد اجاره دهنده از تفاوت فروش نقدی پس از کسر هزینههای باقیمانده، به اضافه بخشی از تفاوت نقد و نسیه حاصل میشود.
- در این حالتکلیه هزینههای تحقق یافته منطبق با مواد 147 تا 151 قانون مالیاتهای مستقیم بهعنوان هزینه قابل قبول اجاره دهنده است.
- اگر اجاره دهنده دارای دفاتر قانونینباشد درآمد مشمول مالیات از طریق علیالراس تعیین میشود.
- اجاره کننده نیزکلیه هزینههای تحقق یافته را در دفاتر خود ثبت میکند.
همان طور که قبلاً گفتهشد هزینههای تسهیلات و تامین مالی به شرط آن که فقط به سه موسسه به شرحپیشگفته پرداخت شده باشد قابل قبول است.
مالیات بردرآمد حاصل از لیزینگ عملیاتی
در صورتی که اجارهعملیاتی ملک باشد:
- 75درصد کل اجاره دریافتی در سال بابت ملک مورد اجاره بهعنوان درآمد مشمول مالیات اجاره دهنده ماخذ محاسبه مالیات قرار میگیرد.
- اگرملک برای مقاصد مسکونی به اجاره واگذار شود و زیربنای مفید آن در تهران تا 150مترمربع و در شهرستانها تا 200 مترمربع باشد به استناد تبصره 11 ماده 53 مشمولمالیات بردرآمد اجاره نیست و اگر بیشتر از متراژ بالا باشد، مازاد مشمول مالیاتاست.
- در صورتی که ملک با هر متراژی برای منظور تجاری یا اداری واگذار شودمشمول مالیات است.
- چون 75درصد اجاره دریافتی بابت ملک مورد اجاره مشمول مالیاتاست و 25درصد اجاره دریافتی بابت استهلاک و سایر هزینه ملک مشمول مالیات نیستبنابراین هزینههای استهلاک و سایر هزینههای ملک مورد اجاره، هزینه قابل قبولشناخته نمی شود.
- مستاجر به موجب تبصره 9 ماده 53 در صورتی که شخص حقوقی باشداز مالالاجارههای پرداختی باید مالیات تکلیفی کسر و ظرف مدت 10 روز از تاریخپرداخت اجاره محل، به اداره امور مالیاتی بپردازد در غیر این صورت علاوه بر مالیاتمشمول 20درصد جریمه نسبت به مالیات متعلقه خواهد بود.
در صورتی که اجارهعملیاتی ملک نباشد:
- اجارههای دریافتی پس از کسر هزینههای شغلی مشمول مالیاتاست.
- اجاره دهنده مطابق جدول استهلاک موضوع ماده 151 قانون مالیاتی هزینهاستهلاک کالای مورد اجاره را محاسبه و در دفاتر ثبت می کند.
- مستاجر مکلف استدر صورتی که مورد اجاره از جمله موارد مندرج در ماده 104 قانون مالیاتهای مستقیمباشد از اجاره پرداختی مالیات تکلیفی به نرخ 5 درصد کسر و ظرف 30 روز به ادارهامور مالیاتی بپردازد. در غیر این صورت علاوه بر مالیات تکلیفی 20درصد مالیات نیزبه عنوان جریمه باید پرداخت کند. ضمناً در صورتی که قراردادی یا توافقنامهای دراین زمینه منعقد شود باید ظرف همان مدت 300 روز) یک نسخه از قرارداد یا توافقنامهبه اداره امور مالیاتی مربوط تسلیم شود؛ در غیراین صورت 1درصد کل مبلغ قرارداد بابتعدم ارسال قرارداد از این بابت جریمه وصول خواهد شد.
مالیاتهایی که اجاره کنندهدر لیزینگ عملیاتی از اجاره دهنده کسر و به اداره امور مالیاتی پرداخت می کند بهعنوان پیشپرداخت مالیات اجاره دهنده از مجموع مالیات عملکرد او کسر میشود.
نوشته: محمدعلی بیگ پور